Usługa hotelowa a usługa najmu

Zgodnie z art. 4a pkt. 35 lit. b) ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278; dalej: PDOPrU), aby mówić o spółce nieruchomościowej, muszą być spełnione kumulatywnie następujące kryteria:

Stan faktyczny

Podatnik w 2024 r. wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w którym wskazał, iż przeważającym przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej są hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Obiekty należące do wnioskodawczyni poza pokojami noclegowymi oferują również usługi gastronomiczne, rekreacyjne, lecznicze, konferencyjne oraz usługi biura turystycznego.

Po zakończeniu pobytu przez gościa wystawiana jest dla niego faktura zawierająca rodzaje usług, jakie były świadczone podczas jego pobytu. Na fakturach tych wyszczególnione są usługi gastronomiczne oraz pozycje obejmujące między innymi parking, SPA, basen, siłownię, wstęp do stref dla dzieci, korzystanie z boisk sportowych, wypożyczenie sprzętu sportowego, usługi gabinetów masażu i gabinetów kosmetycznych. Wskazane na fakturze usługi noclegowe obejmują nocleg ze śniadaniem. Podkreślono jednak, iż Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić w ramach usługi noclegowej część obejmującą nocleg i część obejmującą usługę gastronomiczną, co też jest dokonywane w systemie operacyjnym.

W takim stanie faktycznym zadano pytanie, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wskazane w stanie faktycznym przychody ze świadczenia usług hotelowych, leczniczych oraz konferencyjnych nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 4a pkt. 35 lit. b) PDOPrU?

W ocenie Podatnika świadczone przez niego usługi hotelowe realizowane są na podstawie umowy, która nie może być uznana za umowę o podobnym charakterze do umowy najmu czy dzierżawy.

Rozstrzygnięcie Organu

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) uznał zaprezentowane we wniosku stanowisko za nieprawidłowe. Dokonał on szerokiej interpretacji przepisów KC i stwierdził, iż umowa hotelowa jest umową nienazwaną, mieszaną, zawierającą w sobie elementy takich umów jak umowa najmu, umowa zlecenia, umowa przechowania oraz umowa sprzedaży.

Wskazano również, iż w umowie hotelowej dominującym i podstawowym elementem jest udostępnienie powierzchni, natomiast pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy, akcesoryjny. Tym samym przyjęto, iż o ile świadczeniem głównym umowy mieszanej związanej ze świadczeniem usług noclegowych, leczniczych czy konferencyjnych jest korzystanie z rzeczy (oddanie części budynku do używania), to taka umowa nienazwana ma charakter podobny do umowy najmu, która została uregulowana w KC.

Tym samym w ocenie DKIS do wymienionych w art. 4a pkt. 35 PDOPrU przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są nieruchomości, należy zaliczyć również przychody z usług hotelarskich.

Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się wnioskodawca i złożył skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego.

Rozstrzygnięcie WSA we Wrocławiu

WSA we Wrocławiu rozpoznał na rozprawie 8.1.2025 r. skargę i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości.

Sąd odniósł się do przepisów KC i stwierdził, iż umowa, na podstawie której świadczone są usługi hotelowe, nie stanowi umowy o podobnym charakterze do umowy najmu. WSA argumentował, iż istota tych umów, cel ich zawarcia oraz prawa i obowiązki stron są bowiem zasadniczo różne. Przede wszystkim, celem umowy najmu jest nabycie prawa do korzystania z określonej nieruchomości lub jej określonej części. Natomiast w ramach umowy o świadczenie usług hotelowych nie dochodzi do nabycia prawa do korzystania z nieruchomości lub określonej jej części, ponieważ goście lokowani są w pokoju wybranym przez hotel, a celem nabycia usługi jest nabycie usługi zakwaterowania, wyżywienia oraz szeregu innych świadczeń towarzyszących, dostępnych w danym obiekcie.

Pokreślono również, iż osoba korzystająca z usługi hotelowej, w odróżnieniu od najemcy, podlega w ramach pobytu regulaminowi określającemu zasady pobytu w hotelu i nie ma możliwości w pełni swobodnego korzystania. Również w odróżnieniu od najemcy, gość hotelu może korzystać z szeregu dodatkowych usług, które charakterystyczne są dla pobytu hotelowego (np. budzenie, zamawianie posiłków czy napojów do pokoju, przechowanie bagażu itp.). Ponadto osoba korzystająca z usług hotelu, w odróżnieniu od najemcy, nie może dowolnie zmieniać wystroju, wyposażenia czy też zapraszać dodatkowych osób do pokoju lub urządzać w nim spotkań czy wydarzeń.

Powołując się na określone przepisy KC, Sąd wskazał również, iż osoba korzystająca z usług hotelowych, w odróżnieniu od najemcy, nie jest zobowiązana do ponoszenia kosztów drobnych napraw. Co więcej podkreślono, iż hotel jest odpowiedzialny za utratę lub uszkodzenie rzeczy wniesionych przez osobę korzystającą z jego usług. Odpowiedzialności takiej zasadniczo nie ponosi natomiast podmiot udostępniający nieruchomość w ramach umowy najmu.

Na koniec Sąd zwrócił uwagę, iż prawo osoby korzystającej z usługi hotelowej nie podlega ochronie, którą KC przyznaje najemcy lokalu, i która jest zrównana z ochroną własności. W szczególności najemca ma prawo do korzystania z najętego lokalu z wyłączeniem innych osób, podczas gdy nieodłącznym elementem usług świadczonych przez hotel jest wstęp jego pracowników do pokoju zajmowanego przez gościa.

Komentarz